■ 來源:中國政府采購報 記者 昝妍
近日,財政部有關(guān)負責(zé)人就制定《政府采購框架協(xié)議采購方式管理暫行辦法》(以下簡稱《暫行辦法》)答記者問時提到,“實踐中確定會計、審計等服務(wù)需求標準有一定的難度,主管預(yù)算單位、行業(yè)協(xié)會和相關(guān)企業(yè)要共同努力,推進服務(wù)標準的研究制訂工作,逐步確立針對產(chǎn)品質(zhì)量、能夠開展競爭評判的具體要求,而不僅僅是依靠會計準則、審計準則等行業(yè)通用規(guī)范。在第二階段確定成交供應(yīng)商時,采購人可以綜合考慮質(zhì)量、價格因素直接選擇,也可以通過順序輪候或者二次競價的方式來確定。”《暫行辦法》提出了一種新的政府采購方式——框架協(xié)議采購。同時,還規(guī)定框架協(xié)議采購的適用范圍之一是,集中采購目錄以外、采購限額標準以上,本部門、本系統(tǒng)所需的法律、評估、會計、審計等鑒證咨詢服務(wù),采購人需要多頻次采購,單筆采購金額沒有達到政府采購限額標準的。此前,采購人對會計、審計等服務(wù)的采購大部分采用定點采購方式。之所以將會計、審計等服務(wù)納入框架協(xié)議采購方式中,財政部有關(guān)負責(zé)人指出,是基于從前期財政部清理違規(guī)設(shè)置備選庫、名錄庫、資格庫的情況看,采購人在法律、評估、會計、審計等鑒證咨詢服務(wù)領(lǐng)域訂立框架協(xié)議的需求比較突出。《暫行辦法》于今年3月1日正式實施,如何運用框架協(xié)議采購方式優(yōu)質(zhì)優(yōu)價地采購好會計、審計等服務(wù)采購項目,是采購人十分關(guān)注的問題。會計、審計服務(wù)采購項目需求標準的確定難在哪兒?當記者把這一問題拋給受訪者時,五成受訪者不約而同地將答案的落腳點放在了會計、審計等鑒證咨詢服務(wù)屬于高端服務(wù)的觀點上。這一落腳點指向兩組關(guān)鍵詞:第一,服務(wù)需求。第二,高端需求。天健會計師事務(wù)所的吳姓負責(zé)人認為,會計、審計服務(wù)需求難以確定主要體現(xiàn)在兩個方面。首先,會計、審計服務(wù)的需求主體存在差異。會計、審計等服務(wù)區(qū)別于一般商品和服務(wù),其特殊性在于,后者僅涉及交易雙方,而前者不僅與交易雙方有關(guān),還涉及諸如政府部門、投資者、銀行、社會公眾等諸多利益相關(guān)者。也就是說,會計、審計服務(wù),尤其是審計服務(wù)還存在三方關(guān)系人:即委托方并不是服務(wù)的使用方,而是利益相關(guān)方。不同利益相關(guān)者對會計、審計服務(wù)的需求不同。其次,會計、審計服務(wù)標準難以量化。會計、審計服務(wù)作為一種勞務(wù)型商品,其服務(wù)質(zhì)量存在隱蔽性、主觀性和多義性等特征,針對審計服務(wù)的質(zhì)量難以進行直接、明確、可量化的判斷,缺乏考評依據(jù),唯一表象化的報告,其形式上幾乎是沒有差異的。另外,由于會計、審計服務(wù)的需求主體、服務(wù)標的及服務(wù)本身的差異化特點,其服務(wù)計費標準也呈現(xiàn)出多樣化特征,實務(wù)中按照計件收費、計時收費或者計件與計時收費相結(jié)合的方式都有,且服務(wù)過程中也存在根據(jù)實際工作情況調(diào)整收費的情形。任職國內(nèi)某大型會計師事務(wù)所的陳小姐認為,會計、審計等服務(wù)需求被視為高端需求,是因為要滿足采購方的個性需求,提供針對性服務(wù),個性的需求很難有統(tǒng)一的標準。首先,會計、審計服務(wù)標的存在差異。不同標的的業(yè)務(wù)規(guī)模、業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、地域范圍、公司行業(yè)類型、規(guī)范化程度、服務(wù)范圍、服務(wù)內(nèi)容、報告數(shù)量等不同,導(dǎo)致服務(wù)的工作量差異巨大。其次,會計、審計服務(wù)本身存在差異。會計、審計服務(wù)提供者的項目參與人數(shù)、專業(yè)能力和項目質(zhì)量控制水平不同,導(dǎo)致會計、審計服務(wù)成本差異顯著。基于以上差異化特點,會計、審計服務(wù)標準的確定難以統(tǒng)一。此外,陳小姐還補充道,會計、審計服務(wù)涉及具體落實需求的工作人員時,也會產(chǎn)生一種情況:即使具備同一注冊會計師資質(zhì)的不同工作人員對同一項目的處理方式不同,結(jié)果也千差萬別。陳小姐以她所在的會計師事務(wù)所曾承接的一個稅務(wù)籌劃項目為例,闡釋不同工作方案所帶來的結(jié)果差異巨大。A公司為母公司,在其之下又成立了一家子公司B公司。B公司之后對A公司進行反向收購。A公司作為母公司,資金規(guī)模較大,B在對A收購過程中將產(chǎn)生大額個稅。陳小姐所在的公司同時讓兩位具備注冊會計師資格的工作人員牽頭對該項目分別給出稅收籌劃方案。最終選擇的方案為,在股權(quán)轉(zhuǎn)讓前通過先分紅再并購,這樣做既讓A公司的員工得到了分紅,還幫B公司節(jié)省了收購成本,該方案較未選方案為B公司節(jié)省了500萬元。如受訪者所言,確定會計、審計服務(wù)采購項目需求標準的確有難度,但并非沒有解決之路。業(yè)內(nèi)人士認為,至少目前需求標準的確定有上限、下限和可參照標準。需求標準的上限為《國務(wù)院辦公廳關(guān)于進一步規(guī)范財務(wù)審計秩序促進注冊會計師行業(yè)健康發(fā)展的意見》(國辦發(fā)〔2021〕30號,以下簡稱30號文)。30號文第十一條提出,推進以質(zhì)量為導(dǎo)向的會計師事務(wù)所選聘機制建設(shè)。科學(xué)設(shè)置選聘會計師事務(wù)所指標權(quán)重,提高質(zhì)量因素權(quán)重,降低價格因素權(quán)重,完善報價因素評價方式,引導(dǎo)形成以質(zhì)量為導(dǎo)向的選聘機制,從源頭有效遏制惡性競爭。加強對選聘相關(guān)規(guī)定執(zhí)行情況的監(jiān)督,對違反規(guī)定的企業(yè)和壓價競爭的會計師事務(wù)所嚴肅追責(zé)并公告。需求標準的下限為“勤勉盡責(zé)”。根據(jù)《中華人民共和國證券法》第一百七十三條、第二百二十三條的規(guī)定,證券服務(wù)機構(gòu)未履行勤勉盡責(zé)義務(wù),是其承擔行政責(zé)任的要件。會計師事務(wù)所在為證券業(yè)務(wù)活動出具審計報告時應(yīng)當“勤勉盡責(zé)”,如果其出具的審計報告中存在虛假記載,應(yīng)承擔相應(yīng)的法律責(zé)任,除非其能證明自己沒有過錯。對于“勤勉盡責(zé)”的認定,主要關(guān)注注冊會計師是否遵循審計準則,是否在整個審計過程中始終運用職業(yè)判斷和保持職業(yè)懷疑,在識別評估重大錯報風(fēng)險、設(shè)計實施應(yīng)對措施、獲取評價審計證據(jù)、形成審計意見等重要審計環(huán)節(jié)體現(xiàn)出注冊會計師的高度專業(yè)性和應(yīng)有的職業(yè)水準,從而減少發(fā)表不恰當審計意見的可能性,降低審計風(fēng)險。需求標準的可參照標準為中國注冊會計師協(xié)會(以下簡稱中注協(xié))于2021年新修訂的《會計師事務(wù)所綜合評價排名辦法》(以下簡稱《辦法》)。《辦法》提出,以中注協(xié)注冊會計師行業(yè)管理信息系統(tǒng)為依托,組織開展事務(wù)所綜合評價工作,并發(fā)布事務(wù)所綜合評價前100家排名信息。事務(wù)所的綜合評價指標以事務(wù)所收入規(guī)模、內(nèi)部治理、資源、處理處罰四個方面,九個指標反映事務(wù)所狀況。第一,收入,事務(wù)所經(jīng)過審計的上年度主營業(yè)務(wù)收入金額。第二,最近三年內(nèi)內(nèi)部晉升合伙人比率,事務(wù)所最近三個年度內(nèi)晉升的合伙人(股東)數(shù)量占三年前執(zhí)業(yè)超過五年且年齡在六十周歲以下的注冊會計師數(shù)量的比率;內(nèi)部晉升合伙人,在該事務(wù)所執(zhí)業(yè)超過三年后被晉升為合伙人的。第三,注冊會計師中黨員比率,中共黨員注冊會計師占事務(wù)所全部注冊會計師的比率。第四,執(zhí)業(yè)超過五年且年齡在六十周歲以內(nèi)的注冊會計師人數(shù)。第五,信息化支出水平,事務(wù)所財務(wù)報表中的“信息化支出”占事務(wù)所年度主營業(yè)務(wù)收入的比率。第六,人才培養(yǎng)支出水平,事務(wù)所財務(wù)報表中的“人才培養(yǎng)支出”占事務(wù)所年度主營業(yè)務(wù)收入的比率。第七,注冊會計師合伙人杠桿率,事務(wù)所全部注冊會計師數(shù)量與事務(wù)所全部合伙人(股東)數(shù)量的比率。第八,品牌延續(xù)時間,事務(wù)所現(xiàn)用名稱的使用年限。第九,處理處罰,最近三個年度內(nèi)事務(wù)所及其注冊會計師因為執(zhí)業(yè)行為受到刑事處罰、行政處罰、行政監(jiān)管措施和行業(yè)懲戒的情況,按處理處罰的類型及處理處罰時點的遠近扣除相應(yīng)分值。采購人采購會計、審計等服務(wù)時可借鑒上、下限標準,也可以參考中注協(xié)每年公布的年度會計師事務(wù)所綜合評價分析報告確定采購需求及需求標準。對選擇入圍和成交供應(yīng)商的確定方式有爭論如果說采購需求標準的確定有了可借鑒依據(jù),那如何確定會計師事務(wù)所入圍、成交方式是擺在采購人面前的又一道難題。此前,多地采購會計、審計服務(wù)采用定點采購模式,通過公開招標方式確定入圍供應(yīng)商,入圍之后采購人自行確定成交供應(yīng)商,評審方式為綜合評分法。根據(jù)《暫行辦法》規(guī)定,確定第一階段入圍供應(yīng)商的評審方法包括價格優(yōu)先法和質(zhì)量優(yōu)先法。而對質(zhì)量優(yōu)先法的適用范圍是有嚴格限制的,僅適用于兩類項目:一是有政府定價或者政府指導(dǎo)價,無法競價的;二是對功能、性能等質(zhì)量有特別要求的儀器設(shè)備,例如,一些檢測、實驗設(shè)備。因此,會計、審計等服務(wù)第一階段的入圍方式通常要采用價格優(yōu)先法。但當前,無論是會計行業(yè)發(fā)展導(dǎo)向,還是會計行業(yè)內(nèi)人士均認為,會計、審計具有高度的專業(yè)性、服務(wù)多元性等特點,此類服務(wù)項目的質(zhì)量和價格呈正比,無論是第一階段還是第二階段均不建議競價的方式。湖南人文科技學(xué)院財務(wù)管理專業(yè)教師鄧楚瑤以審計項目為例,介紹了目前政府采購審計項目的一些現(xiàn)狀。大型會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)大多集中在央企、國企、上市公司的年報審計和內(nèi)部控制審計,較少參與政府審計項目。而中小型會計師事務(wù)所近年來數(shù)量激增,部分會計師事務(wù)所存在專業(yè)能力不足,難以承接上市公司及大型集團公司的審計業(yè)務(wù)的情形。因此,在審計咨詢的中低端市場經(jīng)常會看到這些事務(wù)所的蹤影。政府采購審計服務(wù)時,因資金有限備受中小型會計師事務(wù)所青睞。分析湖南省政府采購網(wǎng)2019年的數(shù)據(jù)可發(fā)現(xiàn),全年政府采購審計服務(wù)成交公告共有三十九項,其中具有證券資格會計師事務(wù)的中標率僅為20.51%,剩余多數(shù)業(yè)務(wù)由當?shù)刂行⌒蜁嬍聞?wù)所和咨詢公司提供。針對業(yè)內(nèi)擔憂因低價競標會影響會計、審計的項目質(zhì)量這一問題,華北某市政府采購處負責(zé)人給出了他的看法:“首先,對于集中采購目錄以外,采購限額標準以上,本部門、本系統(tǒng)行政管理所需的法律、評估、會計、審計等鑒證咨詢服務(wù),屬于小額零星采購的這部分項目,財政部為采購人多提供了一種采購方式。實踐中,采購人若認為框架協(xié)議采購方式不適合采購需求,也可以選擇現(xiàn)行法律法規(guī)所規(guī)定的其他采購方式。其次,適合并愿意采用框架協(xié)議采購方式的主管預(yù)算單位,可在框架協(xié)議采購的第二階段通過直接選定或順序輪候的方式確定成交供應(yīng)商。最后,在財政過緊日子的背景下,盡管政府采購以“少花錢辦好事”為目標,但還是會以結(jié)果為導(dǎo)向,同時充分考慮社會效益。”長春市教育局負責(zé)政府采購的工作人員認為,價格優(yōu)先法不一定不適合所有的會計、審計等服務(wù)項目。如果采購人只是聘請會計師事務(wù)所作為第三方機構(gòu)對單位的幾輛公車進行盤點,價格優(yōu)先法就可行。如果擔心會計師事務(wù)所之間低價競爭,主管預(yù)算單位作為征集人,可在框架協(xié)議采購的第二階段考慮把價格、審計難度趨同的項目通過差額分類的方式分包,然后進行順序輪候。此外,該工作人員還建議,在框架協(xié)議限期內(nèi)給予各入圍供應(yīng)商一次拒絕的機會。天健會計師事務(wù)所的吳姓負責(zé)人認為,會計、審計服務(wù)具有持續(xù)性的特點,如每年更換供應(yīng)商會導(dǎo)致采購方及供應(yīng)商雙方的更換成本過高。順序輪候方式,在每一個輪候期內(nèi),只有一次獲得合同授予的機會,這樣會導(dǎo)致更換成本過高,且鑒于會計、審計服務(wù)的專業(yè)性特征,服務(wù)質(zhì)量尤其重要,但一個輪候期內(nèi),高質(zhì)量的供應(yīng)商無法獲取第二次機會,故而順序輪候方式并不合適,確定第二階段成交供應(yīng)商從入圍價格、質(zhì)量以及服務(wù)便利性、用戶評價等方面考慮更切實際,故而采用直接選定方式更為合適。此外,該負責(zé)人指出,審計服務(wù)領(lǐng)域中服務(wù)質(zhì)量是生命線。在針對產(chǎn)品質(zhì)量開展競爭評判時,首先,建議采購人明確會計、審計服務(wù)需求。其次,在針對項目服務(wù)質(zhì)量開展競爭評判時,應(yīng)更多地從會計、審計服務(wù)提供機構(gòu)整體質(zhì)量和歷史業(yè)績等可驗證信息的角度出發(fā)進行評價,如,行業(yè)排名、執(zhí)業(yè)經(jīng)驗、執(zhí)業(yè)誠信記錄和質(zhì)量控制水平、注冊會計師人數(shù)及從業(yè)人員素質(zhì)、社會聲譽、用戶評價等因素。最后,再結(jié)合會計、審計服務(wù)項目的具體實施方案及服務(wù)承諾等因素進行綜合考慮。